De werkkostenregeling (WKR)

Hoe kan een werkgever een belastingvrije vergoeding of uitkering aan een werknemer geven?
Cijfers 2024
De werkkostenregeling is een fiscale regeling die sinds 2011 in Nederland van kracht is en waarbij vergoedingen en verstrekkingen die werkgevers aan hun werknemers geven tot op zekere hoogte belastingvrij kunnen blijven. Het doel van de WKR is het verminderen van administratieve lasten en het vereenvoudigen van de regeling voor vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers. Het is echter zeer de vraag of dit doel is bereikt. De regeling blijkt voor veel werkgevers nog steeds moeilijk uitvoerbaar. In deze memo bespreken we de werkkostenregeling. De behandeling van de meeste vergoedingen en verstrekkingen zal worden besproken, maar we zullen niet overal in detail treden.
Inhoudsopgave
- Wetgevend systeem
- Regeling arbeidsgerelateerde kosten
- Gerichte vrijstellingen
- Reiskosten
- Kosten van tijdelijk verblijf en zakendiners
- Onderhouden en verbeteren van kennis en vaardigheden (studiekosten)
- Na studie of opleiding
- Extra kosten tijdelijk verblijf buiten land van herkomst
- Verhuiskosten
- Gereedschap, computers en telefoons
- Faciliteiten op de werkplek
- Gezondheids- en veiligheidsvoorzieningen
- Producten uit eigen bedrijf
- Verklaring omtrent gedrag (VOG)
- Thuiswerkvergoeding
- Vaste kostenvergoedingen
- Waardering
- Administratie
- Conclusie
Wetgevend systeem
Loonconcept
De Wet op de loonbelasting 1964 stelt: 'loon is al hetgeen uit tegenwoordige of vroegere dienstbetrekking wordt genoten, met inbegrip van hetgeen in het kader van de dienstbetrekking wordt betaald of verstrekt'.
Niet-tewerkstellingsvergoeding
Naast de relatie van werkgever en werknemer kunnen er een of meer andere relaties bestaan tussen de twee partijen. Voordelen die niet voortvloeien uit de arbeidsrelatie, ook rekening houdend met sociale houdingen, vormen geen loon.
Voorbeelden zijn:
- vergoeding van schade veroorzaakt door een bedrijfsongeval;
- schadevergoeding voor aantasting van reputatie en eer;
- vergoeding van immateriële schade;
- een prijs winnen;
- het geven van een rouwkrans bij een sterfgeval of een fruitmand aan een zieke werknemer;
- gepersonaliseerd verjaardags- of geboortecadeau (tot € 25).
Tussentijdse kosten
Kosten die de werkgever maakt ten behoeve van derden, die de werknemer voorschiet en terugvordert, vallen niet onder het loonbegrip. Dergelijke kosten worden ingedeeld als intermediaire kosten.
Voorbeelden gegeven in het parlementaire debat over intermediaire kosten:
- aankoopkosten van zaken die deel gaan uitmaken van de activa van de werkgever of kosten die zijn gemaakt voor zaken die al deel uitmaken van de activa van de werkgever;
- kosten die specifiek verband houden met de bedrijfsvoering en niet specifiek met de prestaties van de werknemer;
- viltstiften voor het schrijven op een whiteboard tijdens een vergadering die de werknemer voorschiet of de werknemer die namens de werkgever op een beurs staat en daar kosten voorschiet;
- uit eten gaan met (potentiële) klanten of samen naar een voetbalwedstrijd gaan.
Geen loon
Onder de Wet op de loonbelasting 1964 worden bepaalde rechten, uitkeringen en vergoedingen niet tot het loon gerekend.
Deze omvatten (onder voorwaarden):
- pensioenaanspraken;
- rechten op een vervroegde pensioenregeling;
- claims onder bepaalde werknemersverzekeringen;
- claims voor uitkeringen bij overlijden of invaliditeit als gevolg van een ongeval;
- claims voor overlijdensuitkeringen of verstrekkingen;
- recht op verlof;
- recht op een transitievergoeding;
- uitkeringen om geleden schade te dekken;
- overlijdensuitkering (tot maximaal 3 maandsalarissen bij overlijden van een werknemer, zijn/haar partner of (pleeg)kind);
- fondsvrijstelling;
- diensttijdvrijstellingen (1 maandsalaris bij 25 dienstjaren en 1 maandsalaris bij 40 dienstjaren);
- bijdragen voor de wettelijke ziekteverzekering.
Voor aanspraken die niet tot het loon worden gerekend, kunnen de uitkeringen echter wel belast worden. Het betekent alleen dat de werkgever niet al tijdens de opbouw loonbelasting hoeft in te houden, maar dit kan uitstellen tot het moment dat de daadwerkelijke inkomsten worden uitbetaald.
Regeling arbeidsgerelateerde kosten
In principe behoren dus alle vergoedingen, verstrekkingen en vergoedingen, ook die 100% zakelijk zijn, tot loon uit dienstbetrekking. Vervolgens moet worden beoordeeld of de betreffende vergoeding of verstrekking niet is vrijgesteld in de zin dat het geen loon is. Als het niet tot het loon behoort, is de zaak afgedaan. Als de vergoeding of verstrekking wel tot het loon behoort, moet eerst worden bepaald of de vergoeding of verstrekking vrijgesteld kan zijn. In sommige gevallen is de vergoeding of toelage wel loon, maar wordt deze op nihil gewaardeerd - met of zonder voorwaarden. Ook moet worden vastgesteld of de vergoeding of verstrekking in kwestie kan worden aangemerkt als een eindheffingsloon. Als de vergoeding of verstrekking in kwestie niet kan worden aangemerkt als een eindheffingsloon, zal de vergoeding of verstrekking worden belast ten laste van de werknemer. Als besloten wordt om de vergoeding aan te wijzen als eindheffingsloon, zal beoordeeld moeten worden of er een gerichte vrijstelling van toepassing is. Als dit niet het geval is, valt de vergoeding binnen de vrije ruimte. Als deze ruimte wordt overschreden, zal de werkgever 80% eindheffing moeten betalen over het meerdere.
De vrije ruimte
In 2024 hebben werkgevers een vrije bestedingsruimte van 1,92% (2023: 3%) over de eerste € 400.000 aan belastbaar loon en 1,18% over het belastbare loon boven de € 400.000. Zoals eerder beschreven zijn er een aantal vergoedingen en verstrekkingen die niet tot het loon behoren, waarvoor een gerichte vrijstelling geldt of waarvoor een nihilwaardering of forfaitaire waardering geldt. Met uitzondering van de forfaitaire waarderingen hebben de overige vergoedingen en verstrekkingen die niet tot het loon behoren of waarvoor een gerichte vrijstelling of nihilwaardering geldt, geen invloed op de vrije ruimte van de werkgever.
Werkgevers die tot een groep behoren, kunnen ervoor kiezen om de werkkostenregeling op groepsniveau toe te passen. Bij deze regeling wordt op concernniveau beoordeeld of de vrije ruimte wordt overschreden. Als dat het geval is, moet de werkgever binnen het concern met de grootste loonsom over dat kalenderjaar de eindheffing betalen.
Overschrijding van de vrije ruimte
Op het moment dat de vrije ruimte van de belastbare loonsom wordt overschreden, moet 80% eindheffing worden betaald door de werkgever over het meerdere.
Verplicht loon
Vrijgesteld zijn een aantal vergoedingen en verstrekkingen die niet als eindheffingsloon kunnen worden aangemerkt en dus niet in de vrije ruimte kunnen worden geplaatst. De posten die tot dit verplichte loon behoren zijn:
- een auto die ook voor privédoeleinden ter beschikking wordt gesteld;
- een woning, behalve voor huisvesting buiten de woonplaats van de werknemer;
- boetes die zijn opgelegd door een strafrechtbank en geldbedragen die aan de staat zijn betaald om strafvervolging te voorkomen, administratieve boetes, boetes op grond van het tuchtrecht en bepaalde kosten die worden genoemd in de Gemeentewet (parkeerbelasting en wielklemkosten);
- misdrijven waarvoor de werknemer door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijk vonnis is veroordeeld;
- wapens en munitie, tenzij deze erkend, gelicentieerd of vrijgesteld zijn onder de Wet Wapens en Munitie;
- dieren waartegen onherroepelijke administratieve of strafrechtelijke maatregelen zijn genomen;
- het rentevoordeel van een geldlening die door de werkgever aan de werknemer is verstrekt en de kosten in verband met deze lening;
- sancties.
Aanwijzen als een definitief belastbaar voordeel
De werkgever kan vergoedingen en verstrekkingen voor actieve werknemers aanwijzen als eindheffingsloon. De keuze om een of meer loonbestanddelen al dan niet aan te wijzen, hoeft niet kenbaar te worden gemaakt aan de Belastingdienst. De feitelijke handelingen van de werkgever zijn bepalend voor de fiscale gevolgen van het verstrekken of vergoeden van een bepaald loonbestanddeel.
De keuze moet blijken uit de administratie van de werkgever. Als het loon is, zal dit blijken uit de loonadministratie. Als de vergoeding of verstrekking in kwestie wordt aangemerkt als eindheffingsloon, dan zal dit blijken uit de financiële administratie waarin het eindheffingsloon wordt verwerkt en niet uit de loonadministratie. In de praktijk zal er meestal een overeenkomst zijn tussen werkgever en werknemer over het salaris en de vergoedingen en verstrekkingen, waaruit vaak blijkt of de vergoedingen en verstrekkingen als eindheffingsloon (en dus voor rekening van de werkgever) worden aangemerkt. Als er een CAO (Centrale Arbeidsovereenkomst) van toepassing is, dan staan daarin afspraken en de gevolgen van die afspraken.
De gemaakte keuze is definitief, maar eventuele fouten kunnen worden hersteld. Het is natuurlijk nog steeds mogelijk om voor elke loonperiode nieuwe afspraken te maken tussen werkgever en werknemer.
Om discussies te voorkomen over de vraag of iets als eindheffingsloon is aangemerkt, is het raadzaam om in het personeelshandboek of personeelsreglement, waarin vaak de secundaire arbeidsvoorwaarden zijn opgenomen, expliciet op te nemen dat de werkgever heeft besloten om de volgende loonelementen voor het betreffende jaar als eindheffingsloon aan te merken. Dit schept duidelijkheid voor de werkgever en de werknemer, maar ook voor de belastingdienst. Dit geldt des te meer als de financiële administratie van het bedrijf in het buitenland wordt gevoerd, omdat er dan minder kennis is van de werkkostenregeling in het buitenland, wat kan leiden tot meer fouten in de administratieve verwerking.
Als er sprake is van een gerichte vrijstelling, wordt aangenomen dat deze looncomponenten zijn aangewezen.
Rangschikking
Bij het toepassen van de werkkostenregeling geldt de volgende rangorde:
- bepalen of iets moet worden opgenomen in het loon;
- een vrijstelling toepassen;
- waardering van lonen;
- vergoedingen en verstrekkingen vast te stellen die door de werkgever niet zijn aangemerkt als een definitief belastbaar voordeel of die niet kunnen worden aangemerkt;
- Vestigingsvergoedingen en verstrekkingen die door de werkgever zijn aangemerkt als eindheffingsloon:
- een gerichte vrijstelling;
- de vrije ruimte;
- voor zover niet vrijgesteld en ook niet passend in de vrije ruimte, berekening van 80% eindheffing verschuldigd door de werkgever.
Gebruikelijke test
De vrijheid om vergoedingen en verstrekkingen aan te wijzen als eindheffingsloon wordt beperkt door de gebruikelijkheidstoets. Dit betekent dat deze vergoedingen en verstrekkingen niet meer dan 30% mogen afwijken van wat gebruikelijk is voor andere werknemers bij dezelfde werkgever of bij vergelijkbare werkgevers.
Het beleid van de belastingdienst is dat het opnemen van reële lonen, voor zover deze niet hoger zijn dan € 2.400 per werknemer per jaar, in de vrije ruimte niet ongebruikelijk wordt geacht.
Het Hooggerechtshof heeft het volgende bepaald met betrekking tot de gebruikelijke test.
- De aard van de looncomponent is irrelevant. Dit betekent dat zuiver loon, zoals bonussen, ook ten laste van de vrije ruimte kan worden gebracht.
- De belastingdienst moet aannemelijk maken dat de aanwijzing van het loonbestanddeel ongebruikelijk is. Het is echter onduidelijk hoe aan deze bewijslast kan worden voldaan.
- In ieder geval voldoet de belastingdienst niet aan de bewijslast door te verwijzen naar hun streefbedrag van € 2 400.
Om te bepalen of aan de gebruikelijke test is voldaan, moet een vergelijking worden gemaakt met de andere werknemers van dezelfde werkgever, met collega's van dezelfde werkgever binnen dezelfde functiegroep en met werknemers van andere werkgevers.
Gerichte vrijstellingen
Een gerichte vrijstelling zorgt ervoor dat bepaalde kosten belastingvrij blijven voor de werknemer. Dit betekent dat deze kosten niet worden meegerekend in het maximale bedrag dat de werkgever belastingvrij mag vergoeden of verstrekken aan zijn werknemers binnen de belastingvrije som.
Vrijstellingen zijn specifiek bedoeld voor uitgaven die een directe relatie hebben met de dienstbetrekking en waarvan het privévoordeel voor de werknemer beperkt is.
Bovendien moet de werkgever de vergoedingen en verstrekkingen in de loonadministratie aanmerken als eindheffingsloon om gebruik te kunnen maken van de gerichte vrijstellingen. Het is dus belangrijk dat de werkgever dit doet, want anders zijn deze vergoedingen en verstrekkingen in principe loon voor de werknemer en is er loonbelasting over verschuldigd.
Hieronder volgt een overzicht van de gerichte vrijstellingen in de werkgerelateerde kostenregeling en hoe deze kosten in 2024 voor belastingdoeleinden zullen worden behandeld.
Reiskosten
Binnen de werkgerelateerde kostenregeling zijn er verschillende opties voor reiskosten vergoeden. Elke manier van reizen heeft zijn eigen fiscale behandeling en voorwaarden. Hieronder volgt een gedetailleerde uitleg van de verschillende opties.
Wanneer een werknemer met het openbaar vervoer reist, mag de werkgever de werknemer de kosten hiervan belastingvrij vergoeden of verstrekken. Dit geldt voor trein, bus, tram en metro. Daarnaast kunnen de werkelijke kosten van een taxi, vliegtuig of schip ook belastingvrij worden vergoed.
Voor vervoer met andere middelen, zoals een eigen auto, motor of fiets, kan de werkgever een belastingvrije vergoeding geven van maximaal € 0,23 per kilometer. Voor reiskosten woon-werkverkeer kan een vaste vergoeding worden verstrekt. Voorwaarde is dat de werknemer minimaal 128 dagen per kalenderjaar naar een vaste werkplek reist. Is dat het geval, dan mag de vaste vergoeding worden berekend alsof de werknemer op maximaal 214 dagen per kalenderjaar naar dezelfde werkplek reist. De vaste vergoeding bedraagt dan maximaal 214 dagen x reisafstand van huis naar de werkplek x 2 x € 0,23 per kilometer. Meerdere reizen op één dag, bijvoorbeeld thuis gaan lunchen, wordt gezien als woon-werkverkeer en is dus zakelijk.
Sinds 1 januari 2022 is het ook mogelijk om belastingvrij te betalen. thuiswerkvergoeding als de werknemer thuiswerkt. Op thuiswerkdagen kan dan geen onbelaste reiskostenvergoeding worden verstrekt. Als de werknemer structureel thuiswerkt, moet de 128-dagenregel dus naar rato worden toegepast op zowel de vaste reiskostenvergoeding woon-werkverkeer als de thuiswerkvergoeding.
Bij reizen met het openbaar vervoer heeft de werkgever overigens de keuze: belastingvrije vergoeding van de werkelijke kosten of vergoeding van maximaal € 0,23 per kilometer.
Vervoer voor rekening van de werkgever
Als er sprake is van vervoer namens de werkgever, is het niet mogelijk om gebruik te maken van deze gerichte vrijstelling om werknemers een belastingvrije vergoeding te betalen. Dit is het geval als:
- de werkgever organiseert het vervoer zelf, bijvoorbeeld door een bus te laten rijden of werknemers thuis te laten ophalen en afzetten door een auto met chauffeur;
- de werkgever koopt zelf de kaartjes voor het reizen met het openbaar vervoer en verstrekt deze aan de werknemer, zoals een OV-jaarkaart of trajectkaart.
- de werkgever een auto of fiets van de zaak ter beschikking stelt.
Carpoolen wordt niet beschouwd als vervoer voor rekening van de werkgever. In een dergelijke situatie hebben alle werknemers recht op de vergoeding voor woon-werkverkeer die met de werkgever is overeengekomen, ongeacht wie er rijdt en ongeacht of er onderling een bestuurdersvergoeding is afgesproken.
Overtollige compensatie
Het komt in de praktijk voor dat een vergoeding van meer dan € 0,23 per kilometer wordt gegeven, met name voor zakelijke kilometers. Het deel van de vergoeding tot en met € 0,23 kan dan worden aangemerkt als eindheffingsloon (waarop de gerichte vrijstelling van toepassing is) en het meerdere is dan belast als loon aan de werknemer. Het is dan ook mogelijk om dit meerdere in de vrije ruimte onder te brengen en dus belastingvrij te maken voor de werknemer. In dat geval moet er wel sprake zijn van een vrije ruimte en moet het meerdere worden aangemerkt als een eindheffingsloon.
Kosten van tijdelijk verblijf en zakendiners
Deze gerichte vrijstelling omvat de kosten van overnachtingen als onderdeel van de dienstbetrekking, evenals maaltijden en andere kosten zoals deze. Het is belangrijk dat het zakelijke karakter duidelijk naar voren komt. Dit betekent dat ook thee-uitjes en personeelsbijeenkomsten (buiten Nederland) onder deze vrijstelling kunnen vallen. De beoordeling van de kosten als zakelijk moet vervolgens goed worden gedocumenteerd. Zo is bijvoorbeeld van belang hoe een reis wordt gepresenteerd, dat er sprake is van (enige) zakelijke activiteit, in geval van een buitenlandse reis dat er een zakelijke reden is om naar het buitenland te gaan en dat het personeel gedurende de reis wordt doorbetaald en dat er sprake is van een tijdelijk verblijf in het kader van de dienstbetrekking.
Maaltijden die op de vaste werkplek worden genuttigd, vallen niet onder de vrijstelling.
Onderhouden en verbeteren van kennis en vaardigheden (studiekosten)
Deze gerichte vrijstelling dekt de kosten voor het op peil houden en verbeteren van kennis en vaardigheden om het werk uit te voeren, inclusief registratie in een beroepsregister, en outplacement.
De kosten voor het volgen van een cursus of training gericht op het up-to-date houden van kennis (zowel het opfrissen als het uitbreiden of aanvullen van kennis) vallen onder deze vrijstelling. Vakliteratuur valt ook onder deze vrijstelling waarbij het niet uitmaakt of de vakliteratuur op de werkplek of thuis wordt ontvangen.
Na studie of opleiding
Voor het volgen van een opleiding of studie gericht op het verwerven van inkomen uit arbeid geldt een gerichte vrijstelling. Dit geldt als de opleiding of studie gericht is op het vervullen van een beroep in de toekomst. Het gaat erom dat er een objectieve verwachting is dat de werknemer de door de opleiding of studie opgedane kennis kan gebruiken in het economische verkeer. De opleiding of studie moet plaatsvinden onder (enige) begeleiding of toezicht van een derde.
Kosten voor een studeerkamer en de inrichting ervan vallen niet onder de gerichte vrijstelling.
De gerichte vrijstelling is ook van toepassing op de vergoeding of verstrekking van opleiding aan voormalige werknemers, voor zover deze opleiding uitsluitend betrekking heeft op het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van een inkomen.
Extra kosten tijdelijk verblijf buiten land van herkomst
Dit betreft de vergoeding van zogenaamde extraterritoriale kosten (ET-kosten).
Extraterritoriale kosten omvatten:
- de extra kosten van levensonderhoud als gevolg van een hoger prijsniveau in het werkland dan in het land van herkomst, zoals extra uitgaven voor maaltijden, gas, water en elektriciteit;
- de kosten van een kennismakingsreis naar het werkland, eventueel met het gezin, om bijvoorbeeld huisvesting of een school te zoeken;
- de kosten voor het aanvragen of omzetten van officiële persoonlijke papieren, zoals verblijfsvergunningen, visa en rijbewijzen;
- de kosten van medische onderzoeken en vaccinaties voor het verblijf in het werkland;
- dubbele verblijfskosten, omdat de werknemer in het land van herkomst blijft wonen, bijvoorbeeld hotelkosten;
- de (initiële) huisvestingskosten: -
als huisvesting wordt verstrekt, zijn alleen de huisvestingskosten die 18% van het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking overschrijden extraterritoriale kosten, de rest van de kosten is loon
als de werknemer zelf huurt, mag de werkgever de 18%-berekeningsmethode toepassen om het meerdere vrij te verstrekken; - de kosten voor de opslag van het deel van de nalatenschap dat niet naar het werkland wordt verplaatst;
- reiskosten naar het land van herkomst, bijvoorbeeld voor familiebezoek;
- de extra kosten voor het laten invullen van de aangifte inkomstenbelasting als dit duurder is dan het laten invullen van de aangifte door een vergelijkbare belastingadviseur in het land van herkomst (hiervoor geldt een maximum van € 1.000 per werknemer);
- cursuskosten om de taal van het werkland te leren voor de werknemer en de gezinsleden die bij hem verblijven;
- de extra (niet-zakelijke) gesprekskosten voor gesprekken naar het thuisland;
- de kosten van een aanvraag voor een vrijstelling van sociale zekerheid (A1-verklaring);
- schoolgeld voor een internationale school of voor een internationale afdeling van een gewone school.
Kwalificeren niet als extraterritoriale uitgaven:
- agentschapstoelagen, bonussen en soortgelijke toelagen (buitenlandse dienstpremie, expatvergoeding, overzeese toelage);
- kapitaalverliezen;
- de aan- en verkoopkosten van een woning;
- compensatie voor hogere belastingtarieven in het werkland (belastingnivellering).
30% regeling
Een werknemer die naar het buitenland of naar Nederland wordt uitgezonden, kan in plaats van een vergoeding voor de werkelijk gemaakte extraterritoriale kosten onder bepaalde voorwaarden in aanmerking komen voor een bijzondere onkostenvergoeding, de 30% regeling. Deze regeling houdt in dat, indien toegekend door de belastingdienst, tot 30% van het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking met betrekking tot het verblijf buiten het land van herkomst inclusief de vergoeding, of 30/70 van het loon exclusief de vergoeding, meetelt als belastingvrije vergoeding voor de extraterritoriale kosten. Daarnaast mag de werkgever schoolgeld voor een internationale school belastingvrij vergoeden.
Het voordeel van de 30%-regeling is dat de werkelijke kosten niet hoeven te worden aangetoond. Als echter kan worden aangetoond dat de werkelijke extraterritoriale kosten meer bedragen dan 30% van het salaris inclusief de toelage, kunnen de werkelijke kosten worden vergoed. Hiervoor gelden geen normen of beperkingen.
Van 1 januari 2024wordt de 30%-regeling afgetopt op 30% van de norm uit de Wet Normering Topinkomens.
Verhuiskosten
Verhuiskostenvergoedingen zijn vrijgesteld als de verhuizing verband houdt met het werk en wordt aangemerkt als een definitief belastbaar voordeel.
De gerichte vrijstelling is van toepassing op de kosten van het verhuizen van de inboedel, plus een bedrag van € 7.750.
Er is in ieder geval sprake van een bedrijfsverhuizing als binnen twee jaar na aanvaarding van een nieuwe baan of overplaatsing binnen de bestaande baan de afstand tussen de woning en de plaats van tewerkstelling door de verhuizing met ten minste 60% wordt verkleind. Daarnaast geldt de voorwaarde dat vóór de verhuizing de afstand tussen de woning en de plaats van tewerkstelling ten minste 25 kilometer bedroeg. De afstand moet worden gemeten via de meest gebruikelijke route. Als niet aan de voorwaarden wordt voldaan, maar er toch sprake is van een bedrijfsverhuizing, dan zal dit moeten worden aangetoond.
Gereedschap, computers en telefoons
Een gerichte vrijstelling geldt voor gereedschappen, computers, mobiele communicatiemiddelen en soortgelijke apparatuur die naar het redelijke oordeel van de werkgever noodzakelijk zijn voor de goede uitvoering van de werkzaamheden. Dit omvat ook de bijbehorend gegevenstransport en software en dergelijke die nodig zijn voor gebruik in het kader van de functie.
Een voorwaarde voor deze gerichte vrijstelling is dat de werknemer de voorziening moet teruggeven of de waarde in het economisch verkeer moet terugbetalen als de voorziening niet langer nodig is. Als dit niet het geval is, ontvangt de werknemer een voordeel dat tot het loon moet worden gerekend. De werkgever kan dan besluiten om het als eindheffingsloon aan te merken en in de vrije ruimte op te nemen.
Noodzakelijkheidscriterium
Het noodzakelijkheidscriterium vereist dat de werkgever per werknemer of groep werknemers aannemelijk maakt dat een bepaalde voorziening noodzakelijk is.
Aanwijzingen dat een faciliteit nodig is om het werk goed uit te kunnen voeren zijn:
- daadwerkelijk gebruik;
- de mate van gebruik;
- die beslist welk hulpmiddel of ICT-hulpmiddel wordt aangeschaft.
Als een werknemer een duurdere voorziening wil dan de werkgever nodig acht, geldt de gerichte vrijstelling nog steeds, maar niet voor de extra kosten.
Faciliteiten op de werkplek
Deze gerichte vrijstelling heeft betrekking op vergoedingen en verstrekkingen van hulpmiddelen die geheel of vrijwel geheel (90%) op de werkplek worden gebruikt of verbruikt, maar die ook elders kunnen worden gebruikt en geheel of vrijwel geheel voor zakelijke doeleinden worden aangewend. De term 'middel' is breder dan de term 'hulpmiddel'.
Gezondheids- en veiligheidsvoorzieningen
Gezondheids- en veiligheidsvoorzieningen zijn specifiek vrijgesteld als deze voorzieningen noodzakelijk zijn voor de uitoefening van het werk en de werkgever deze voorzieningen op de werkplek beschikbaar stelt.
Op basis van de Arbowet is elke werkgever verplicht om een veiligheids- en gezondheidsplan op te stellen dat een risico-inventarisatie en -evaluatie moet bevatten. In het plan moet ook staan hoe de werkgever van plan was om gezondheids- en veiligheidsrisico's te verminderen of zelfs te elimineren. Zaken die direct voortvloeien uit het arboplan om genoemde risico's te verminderen, vallen onder deze gerichte vrijstelling.
Voorbeelden van items die onder deze vrijstelling vallen zijn:
- isolerende kleding als je in een koelhuis werkt;
- veiligheidsbril voor een laborant of lasser;
- veiligheidsschoenen;
- zonnebril voor een bestuurder of piloot;
- een verplichte medische keuring;
- aanstellingskeuring;
- een medisch of arbeidsgezondheidskundig onderzoek, een second opinion of een griepprik als onderdeel van het preventie- en verzuimbeleid;
- een door de werkgever geïnitieerd preventie- en gezondheidsprogramma;
- een EHBO-cursus die redelijkerwijs is opgenomen in het veiligheids- en gezondheidsplan op het werk;
- stoelmassage (onder voorwaarden);
- stoppen met roken cursus.
De voorzieningen moeten direct verband houden met de verplichtingen van de werkgever op grond van de Arbowet. De werkgever kan dus niet zomaar besluiten om allerlei voorzieningen op te nemen in het arbobeleid, zodat de verstrekking, vergoeding of verstrekking daarvan wordt uitgezonderd als arbovoorziening (zoals fietsen, gezonde maaltijden, fitness buiten de werkplek, etc.).
Op grond van het Arbobesluit moet de inrichting van de thuiswerkplek zodanig zijn dat een werknemer zijn werk zoveel mogelijk zittend en ergonomisch verantwoord kan verrichten en gebruik kan maken van doelmatig kunstlicht. Hieronder vallen het bureau, de bureaustoel en de verlichting.
De kosten van maaltijden, koffie, thee en fruit kunnen niet worden vergoed of belastingvrij aan de thuiswerker worden verstrekt. Met uitzondering van gezondheids- en veiligheidsvoorzieningen is het thuiskantoor geen werkplek voor de toepassing van de Wet op de Loonbelasting. Deze kosten kunnen echter wel in de vrije ruimte worden ondergebracht.
Producten uit eigen bedrijf
Als werknemers producten kopen van het bedrijf van de werkgever, kan de werkgever deze producten onder bepaalde voorwaarden gedeeltelijk belastingvrij vergoeden of verstrekken. Dit geldt ook als de producten afkomstig zijn van het bedrijf van een bedrijf dat gelieerd is aan de werkgever (1/3 belang).
De voorwaarden voor deze regeling zijn:
- Het moeten industriespecifieke producten zijn. Artikelen die in het eigen bedrijf zijn gebruikt en na afloop van de gebruiksperiode met korting aan het personeel zijn verkocht, vallen niet onder deze regeling.
- De korting mag niet hoger zijn dan 20% van de reële marktwaarde van het product met een maximum van € 500 per kalenderjaar. Dit bedrag mag niet worden opgespaard en overgedragen naar een volgend kalenderjaar. Met betrekking tot de 'waarde in het economisch verkeer' mag de laagste prijs worden gebruikt die de werkgever voor het product op de markt of op internet kan vinden. Overschrijding van de grens van € 500 betekent dat het bedrag waarmee de grens wordt overschreden door de werkgever kan worden aangemerkt als een eindheffingsloon ten laste van de vrije ruimte.
Deze regeling is alleen bedoeld voor consumptiedoeleinden; niet voor werknemers om een bedrijf te beginnen. Verder is deze regeling niet van toepassing op kasgeldleningen.
Verklaring omtrent gedrag (VOG)
Er is een gerichte vrijstelling voor de terugbetaling van een Verklaring Omtrent Gedrag, die voor sommige beroepen een vereiste is om te mogen werken.
Thuiswerkvergoeding
Werkgevers kunnen thuiswerkers een vergoeding geven om bepaalde extra kosten van thuiswerken te dekken, zoals de extra kosten van water- en elektriciteitsgebruik, verwarming, koffie, thee en toiletpapier. Deze vergoeding wordt een vast bedrag van € 2,35 per thuiswerkdag of deel van een thuiswerkdag in 2024 (2023: € 2,15). Het is niet mogelijk om de werkelijke kosten belastingvrij te vergoeden als ze hoger zijn dan € 2,35 per dag. Kosten in verband met de inrichting van de werkplek thuis vallen hier niet onder. Deze vallen onder de eerder genoemde gerichte vrijstelling voor arbovoorzieningen.
Het is niet mogelijk om zowel de gerichte thuiswerkvergoeding als de gerichte woon-werkvergoeding op dezelfde dag toe te passen. Dit geldt ook als een auto ter beschikking wordt gesteld en op één dag de auto wordt gebruikt om naar de vaste werkplek te reizen. Combinatie is wel mogelijk als op dezelfde dag thuis wordt gewerkt en op die dag van huis naar een niet-vaste werkplek wordt gereisd.
Aangenomen wordt dat werknemer en werkgever het eens zijn over het aantal thuiswerkdagen. Net als bij de vaste reiskostenvergoeding woon-werkverkeer geldt dat als een werknemer ten minste 128 dagen per kalenderjaar thuiswerkt, er bij het bepalen van de thuiswerkvergoeding vanuit mag worden gegaan dat er 214 dagen per kalenderjaar thuis wordt gewerkt. En dat dan een pro rata wordt toegepast afhankelijk van het aantal dagen per week dat thuis wordt gewerkt.
Eventuele incidentele afwijkingen leiden niet tot een aanpassing van de vaste thuiswerkvergoeding. Uiteraard moet de thuiswerkvergoeding worden aangepast bij een structurele wijziging van het aantal thuiswerkdagen. De pro rata berekening dient in de tijd te worden herberekend indien de vergoeding in de loop van het kalenderjaar begint of eindigt.
Vaste kostenvergoedingen
Onder de werkkostenregeling is het mogelijk om vaste kostenvergoedingen te verstrekken aan werknemers zonder dat deze ten laste komen van de vrije ruimte of tot het loon worden gerekend. Kort gezegd betekent dit dat het alleen mogelijk is om een vaste kostenvergoeding te verstrekken die betrekking heeft op intermediaire kosten en/of posten die voor specifieke doeleinden zijn vrijgesteld. Als in zo'n vaste kostenvergoeding ook andere kosten zijn opgenomen, is het bedrag dat betrekking heeft op die andere kosten belast, of kan het worden opgenomen in de vrije ruimte, mits dit gebruikelijk is. Voorwaarde voor de vaste onbelaste vergoeding is dat deze is gebaseerd op een onderzoek naar de werkelijke kosten. In de praktijk betekent dit dat een dergelijk onderzoek gedurende een aaneengesloten periode van drie maanden wordt uitgevoerd onder een representatief aantal werknemers.
De vergoeding moet per kostencategorie worden gespecificeerd naar aard en veronderstelde omvang. Het hoeft niet te gaan om kosten die regelmatig terugkomen. Kosten met een variabel bedrag die niet regelmatig voorkomen, kunnen ook deel uitmaken van een vaste kostenvergoeding.
Tijdens periodes van afwezigheid (zoals vakantie of ziekte) hoeft de uitbetaling van de vaste onkostenvergoeding niet onmiddellijk te stoppen. Normaal gesproken mag een vaste onkostenvergoeding belastingvrij worden doorbetaald gedurende de maand waarin de afwezigheid begint en de daaropvolgende maand. Als de werknemer daarna nog steeds niet werkt, moet in ieder geval het variabele deel van de vaste onkostenvergoeding worden stopgezet.
Een werkgever mag de vergoedingen die ambtenaren ontvangen voor dienstreizen matchen als de werkgever aannemelijk kan maken dat de werknemers zich kostentechnisch in dezelfde omstandigheden bevinden als ambtenaren op dienstreis. De werkgever mag dan de nettobedragen uit de CAO Rijk in de betreffende tabel matchen.
Voor 2024 gelden de volgende bedragen:
Kostensoort | Collectieve arbeidsovereenkomst voor de centrale overheid | Belastingvrij 2023 | Belast in 2023 |
Lunch | 20.32 | 11.88 | 8.44 |
Avondeten | 30.74 | 29.82 | 0.92 |
Accommodatie | 142.10 | 140.57 | 1.53 |
Ontbijt | 13.88 | 13.88 | 0.00 |
Kleine uitgaven dag | 6.64 | 5.93 | 0.71 |
Kleine uitgavenavond | 19.82 | 11.86 | 7.96 |
In de kolom 'belastingvrij 2024' staan de maximale bedragen die de werkgever gerichte vrijgestelde vergoedingen kan bieden, die voor alle werkgevers gelden. Deze zijn lager dan de standaardbedragen die in de CAO Rijk staan, zie de kolom 'CAO Rijk' in de tabel hierboven. Als de werkgever meer vergoedt dan het bedrag in de kolom 'vrijgesteld 2023', kan hij het meerdere van de vergoeding opnemen in het loon van zijn werknemer of aanwijzen als eindheffingsloon en in de vrije ruimte plaatsen.
Hetzelfde geldt voor buitenlandse zakenreizen, behalve dat deze vergoedingen belastingvrij zijn.
Waardering
Voor loon in natura gelden aparte regels. Verder moet een aantal vergoedingen en verstrekkingen op nihil worden gewaardeerd. Er is ook een groep vergoedingen en verstrekkingen waarvoor een vaste waardering geldt.
Uitgangspunt is dat de waardering van loon in natura geschiedt tegen reële waarde. De factuurwaarde (verkoopprijs inclusief btw) is van toepassing in alle gevallen waarin het loon in natura wordt verkregen van een onafhankelijke derde.
Lagere waardering
De werkkostenregeling bepaalt dat voor bepaalde niet-contante lonen de waardering mag worden berekend op een lager bedrag dan de reële waarde.
Geen taxaties
Voorziening van werkplek
De volgende voorzieningen worden op nihil gewaardeerd als ze worden gebruikt of verbruikt op de werkplek, anders dan de thuiswerkplek.
- voorzieningen waarvoor het niet gebruikelijk is om ze elders te gebruiken of te verbruiken;
- verfrissingen, eerlijk gezegd, geen onderdeel van een maaltijd;
- kleding;
- huisvesting en accommodatie.
Voorzieningen waarvoor het niet gebruikelijk is dat ze elders worden gebruikt of verbruikt
Deze faciliteiten omvatten het genot van werkplekinrichting in brede zin en parkeergelegenheid op het terrein van de werkgever. De inrichting moet het volgende omvatten:
- de vaste pc;
- de vaste telefoon;
- sportschool op de werkplek;
- het zwembad op de werkplek;
- het koffiezetapparaat;
- printer;
- papier en briefpapier;
- personeelsfeesten, verjaardagsfeesten en recepties op de werkplek.
Versnaperingen die eerlijk gezegd geen deel uitmaken van een maaltijd
Versnaperingen die op de werkplek worden genuttigd, vallen onder deze nihilwaardering. Het is niet vereist dat de verfrissingen tijdens de werkuren worden geconsumeerd.
Kleding
Geleverde kleding wordt op nul gewaardeerd als:
- de kleding (bijna) uitsluitend geschikt is om te dragen tijdens de uitoefening van de functie;
- de kleding (per stuk) is voorzien van een of meer duidelijk zichtbare logo's die verband houden met de werkgever met een gezamenlijke oppervlakte van ten minste 70 cm2 en de kleding wordt beschikbaar gesteld voor zakelijk gebruik op de werkplek;
- kleding achtergelaten op de werkplek.
Huisvesting
De nihilwaardering dekt ook huisvesting en logies voor werknemers, op voorwaarde dat dit plaatsvindt in het kader van het vervullen van de arbeidsrelatie, de werknemer niet op de werkplek woont en deze voorziening redelijkerwijs niet kan vermijden, zoals bijvoorbeeld overnachtingen aan boord van zeeschepen, op booreilanden, wachtdiensten in ziekenhuizen of brandweerkorpsen, of slaapdiensten in de gezondheidszorg.
Gratis reizen
Het recht op gratis reizen met het openbaar vervoer wordt onder bepaalde voorwaarden op nul gewaardeerd. Deze bepaling heeft betrekking op OV-kaarten en economy cards. Vereist is dat de kaart ook dient voor zakelijke reizen (waaronder woon-werkverkeer) en wordt gebruikt in het kader van de dienstbetrekking. De nihilwaardering geldt niet voor de situatie dat de kosten van het openbaar vervoer worden vergoed. Daarvoor geldt de eerder genoemde gerichte vrijstelling.
Rente personeelslening
Onder bepaalde voorwaarden kan het rentevoordeel van een door de werkgever aan een werknemer verstrekte lening op nihil worden gewaardeerd.
Deze nihilwaardering is van toepassing op leningen voor de aankoop van een fiets en op leningen voor de aankoop van een elektrische fiets of scooter.
Forfaitaire taxaties
Vast tarief werkplek
De volgende looncomponenten worden forfaitair gewaardeerd als ze geheel of gedeeltelijk op de werkplek worden gebruikt of verbruikt:
- maaltijden;
- huisvesting en accommodatie;
- kinderopvang.
Maaltijden
De forfaitaire waardering voor maaltijden is € 3,90, ongeacht wat voor soort maaltijd het is: een koffiemaaltijd of een warme maaltijd. Het maakt niet uit waar de maaltijd wordt genuttigd.
Er kan worden gesteld dat als de werkelijke kosten lager zijn dan het vaste bedrag, de werkelijke kosten zullen worden aangehouden. Dit kan het geval zijn als de werkgever brood, boter en beleg koopt in de supermarkt en de werknemers hun eigen boterhammen smeren.
Als werknemers een eigen bijdrage voor maaltijden betalen, wordt dit van het standaardbedrag afgetrokken. Het resterende bedrag mag hierdoor niet onder nul zakken.
Neemt de werkgever de maaltijden die in de kantine worden gegeten op in de vrije ruimte? Dan hoeft hij deze niet per werknemer te administreren. Hij hoeft alleen de maaltijden van alle werknemers bij elkaar op te tellen en dit aantal te vermenigvuldigen met het normbedrag.
Huisvesting
De waardering van huisvesting en verblijf op de werkplek, zoals op een boorplatform of aan boord van een schip, is € 6,70 per dag. Dit standaardbedrag is inclusief eventueel genot van energie, water en wassen.
Kinderopvang
De waarde van kinderopvang op de werkplek, die door de werkgever wordt georganiseerd, wordt gesteld op het aantal uren opvang vermenigvuldigd met de uurprijs, bepaald in overeenstemming met de Wet Kwaliteitseisen Kinderopvang en Peuterspeelzalen. Als de kinderopvang door de werkgever op een andere locatie dan de werkplek wordt verzorgd, is deze waardering niet van toepassing en moet worden teruggevallen op de waarde in het economische verkeer of de factuurwaarde.
Auto ter beschikking gesteld - bedrijfswagen
Als de werkgever de werknemer een auto ter beschikking stelt als onderdeel van de arbeidsrelatie, moet hij het voordeel van de werknemer wegens privégebruik van de auto opnemen in de loonadministratie.
In het algemeen moet 22% (of 25% voor auto's met een eerste registratiedatum vóór 1 januari 2017 of 35% voor auto's ouder dan 15 jaar) van de cataloguswaarde van de auto als voordeel worden toegevoegd aan het salaris van de werknemer. De eigen bijdrage van de werknemer mag hierop in mindering worden gebracht.
Auto's met een CO2-uitstoot van nul gram per kilometer krijgen in 2024 een bijtelling van 16% op een cataloguswaarde tot € 30.000 en een bijtelling van 22% op het meerdere. Voor elektrische auto's met geïntegreerde zonnepanelen en waterstofauto's wordt de bijtelling 16% van de cataloguswaarde zonder maximum. Een lager percentage of maximum kan van toepassing zijn als de eerste registratiedatum van de auto voor 2023 ligt.
Als de werknemer op jaarbasis aantoonbaar 500 kilometer of minder privé rijdt met de ter beschikking gestelde auto, is de waarde van het voordeel nul. Het is sterk aan te raden om een uitgebreide rittenregistratie bij te houden om dit aan te tonen. De werknemer kan bij de belastingdienst een 'Verklaring geen privégebruik auto' aanvragen en aan de werkgever overhandigen. In principe ligt het risico dan bij de werknemer als blijkt dat de auto meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. Er kunnen dan ook boetes worden opgelegd.
Levering van fietsen
Een forfaitaire bijtelling van 7% van de waarde van de fiets geldt voor een ter beschikking gestelde fiets als de fiets ook voor privédoeleinden mag worden gebruikt. De eigen bijdrage van een werknemer wordt in mindering gebracht op de bijtelling. Er is een wettelijk vermoeden van privégebruik als de fiets ook voor woon-werkverkeer ter beschikking wordt gesteld.
Administratie
Een werkgever kan kiezen of hij per aangiftetijdvak of na afloop van het jaar controleert of de vergoedingen en verstrekkingen de vrije ruimte overschrijden. In de praktijk kiest bijna iedere werkgever ervoor om dit na afloop van het kalenderjaar te doen. Dit moet dan uiterlijk gebeuren in de loonaangifte over het tweede tijdvak van het volgende kalenderjaar. Dit betekent dat er een koppeling moet zijn tussen de loonadministratie en de financiële administratie. De kosten moeten worden berekend inclusief BTW. Hier moet dus ook op een of andere manier rekening mee worden gehouden in de administratie.
De meest ideale boekhoudkundige behandeling zou zijn als grootboekrekeningen werden gebruikt voor de verschillende vergoedingen en verstrekkingen, zoals:
- intermediaire kosten;
- gerichte vrijstellingen;
- nihilwaarderingen;
- kosten waarvoor een andere waardering geldt;
- aangewezen kosten voor eindheffing (vrije ruimte waarover 80% eindheffing verschuldigd is als die ruimte wordt overschreden);
- uitgaven die niet zijn aangewezen voor eindheffing (gewone lonen).
Om de zaken administratief nog ingewikkelder te maken, moet er ook rekening mee worden gehouden dat de werkkostenregeling in principe alleen van toepassing is op loon uit tegenwoordige dienstbetrekking en dus niet op vergoedingen aan postactieve werknemers en niet-werknemers.
Voorbeeld
Een bedrijf heeft 50 werknemers. De totale loonsom is € 1.000.000. 5 werknemers nemen deel aan een fietsregeling waarbij een fiets ter waarde van € 1.700 deels voor woon-werkverkeer ter beschikking wordt gesteld. In ruil daarvoor hebben deze werknemers afgezien van toekomstig loon à € 100 per maand gedurende 17 maanden. Er is een personeelsfeest gehouden op een externe locatie voor een bedrag van € 10.000. Alle werknemers genieten een intern productvoordeel van € 500 per jaar. 15 werknemers hebben een mobiele telefoon van de zaak en hebben deze nodig voor hun werk. De kosten hiervan bedragen € 18.000 per jaar. Met kerst krijgen alle werknemers een kerstpakket ter waarde van € 35.
Uitwerking:
Aard van de vergoeding/verstrekking | Situatie aangewezen | Situatie niet aangewezen |
Fiets | € 8,500 | € 8,500 |
Personeelsfeest | € 10,000 | € 10,000 |
Product van eigen bedrijf | € 0 | € 25,000 |
Mobiele telefoon | € 0 | € 18,000 |
Kerstcadeau | € 1,750 | € 1,750 |
Totaal | € 20,250 | € 63,250 |
Min: vrije ruimte | € 13,880 | N.V.T. |
In rekening te brengen | € 6,370 | € 63,250 |
Door overschrijding van de vrije ruimte is, indien alle looncomponenten zijn aangewezen, een eindheffing verschuldigd van € 5.096 (80% maal € 6.370).
Als er niets als eindheffingsloon wordt aangemerkt, zijn alle vergoedingen en verstrekkingen loon. Over het bedrag van € 3.250 is dan ongeveer € 23.358 aan loonbelasting verschuldigd. Afhankelijk van de afspraken tussen de werknemers en de werkgever kan het zijn dat de vergoeding nog gebruteerd moet worden. Dit zou neerkomen op ongeveer € 37.032.
Het voorbeeld laat zien dat het aanwijzen als een eindheffingsloon over het algemeen voordeliger is dan het belasten als brutoloon voor werknemers. Vooral bij werknemers die in een hoger tarief vallen. Bovendien kan de werkgever nog steeds extra premies werknemersverzekeringen en werkgeversbijdragen voor de zorgverzekering verschuldigd zijn als loonbestanddelen niet worden aangewezen.
Conclusie
Ondanks de invoering van de werkkostenregeling om zaken te vereenvoudigen, laat de praktijk helaas nog steeds zien dat veel werkgevers worstelen met de regeling. Het is belangrijk dat vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers correct worden verwerkt in de loonadministratie.
Expatax kan je hierbij helpen. Ga voor meer informatie naar https://expatax.nl/employers/payroll/.